История вопроса:
Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 22.09.2020 № 429р в части взыскания (пункт 3.1. решения):
- недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в сумме 3 375 664 рубля,
-пени в сумме 19 396,53 рублей
и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере 337 567 рублей;
- недоимки по страховым взносам на обязательное медицинское страхование за 2017 год в сумме 782 553 рубля,
пени в сумме 4 956,94 рублей
и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 78 255 рублей;
- в части указания на необходимость сдачи уточненных расчетов по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и детством за периоды с 01.01.2017 в связи с завышением налогоплательщиком сумм расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование над суммой исчисленных страховых взносов, в результате неправильного исчисления страховых взносов на общую сумму 444 981 рубль (пункт 3.2. решения).
🔍Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что в 2017 год обществом не включены в налоговую базу при исчислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее – ОПС), обязательное медицинское страхование (далее – ОМС), обязательное социальное страхование (далее – ОСС) вознаграждения физическим лицам в рамках выполнения трудовых обязанностей, поименованного обществом стипендией, в размере 15 344 226 руб., что привело к неполной уплате страховых взносов в 2017 г. в размере 4 158 217 руб. (3 375 664 руб. – ОПС, 782 553 руб. – ОМС), а также завышению сумм расходов по ОСС на 444 981 рубль.
🔨Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о формальном оформлении наставничества у ООО «Чебаркульская птица» для создания видимости профессионального обучения вновь принятых работников с целью уменьшения базы для начисления страховых взносов.
Нюансы:
📌Представитель общества в ходе судебного заседания отметил, что к участию в деле в порядке статьи 51 АПК РФ следовало привлечь работников общества.
👆🏻Для тех, кто не знает, увы, в арбитражном производстве вызов свидетеля является решением суда, и может быть отклонен даже при наличие ходатайства одной из сторон при отсутствии возражения с другой стороны спора.
📌Обязательные требования к содержанию ученического договора закреплены в статье 199 Трудового кодекса Российской Федерации. Так, ученический договор должен содержать: наименование сторон; указание на конкретную квалификацию, приобретаемую учеником; обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором; обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной квалификацией проработать по трудовому договору с работодателем в течение срока, установленного в ученическом договоре; срок ученичества; размер оплаты в период ученичества. Ученический договор может содержать иные условия, определенные соглашением сторон.
📌В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.12.2013 № 10905/13 указано, что поскольку предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции либо выполнение работ (услуг), стипендия, выплачиваемая организацией обучающемуся лицу, в том числе работнику организации, на основании данного договора, не является объектом обложения страховыми взносами и не подлежит включению в базу для начисления страховых взносов.
📌Как следует из материалов проверки, ООО «Чебаркульская птица» заключены ученические договоры с физическими лицами (ученики), трудовые договоры не заключались. В период обучения ученики принимали участие в производственном процессе наравне с трудоустроенными сотрудниками. Срок действия ученических договоров совпадает с продолжительностью испытательного срока, установленного положениями ТК РФ для общей категории работников.
📌Положение общества об ученичестве от 28.04.2012 РДП 742.1000.04-2012 содержит следующее регулирование:
- регламентирует различные виды профессионального обучения, принятые в обществе на производстве;
- направлено на обучение ищущих работу граждан и персонала общества и возможности получения знаний и навыков (специальных, углубленных и пр.);
- обучение рабочих на производстве включает в себя следующие формы обучения: подготовка новых рабочих; переподготовка, повышение квалификации;
- подготовка новых рабочих - профессиональное обучение лиц, ранее не имевших профессии, с целью получения ими квалификации по любому из направлений производственно-хозяйственной деятельности Общества;
- для производства обучения в структурном подразделении выделяют специальные места, оснащенные необходимым оборудованием, инструментами и материалами;
- сроки обучения устанавливаются ученическим договором, исходя из программы обучения, специфики профессии, необходимого уровня квалификации, начальной образовательной и специальной подготовки, профессионального опыта, но не могут быть более 3 месяцев;
- по окончании срока обучения, после успешного выполнения квалификационной пробной работы, обучающийся сдает экзамен действующей в обществе квалификационной комиссии на присвоение ему рабочей специальности;
- результаты экзамена по обучению на производстве заносятся в протокол квалификационной комиссии о присвоении ученику профессии, разряда;
- наставнику за обучение учеников в освоении новой профессии производится оплата из фонда заработной платы цеха (бригады) в виде повышенного КТУ;
- по окончании обучения наставнику выплачивается премия в размере 300 рублей при условии успешной сдачи экзамена учеником;
- стипендия включает в себя:
1. сдельную оплату ученичества, начисленную ученикам за выполненную работу на практических занятиях или оказанные услуги по расценкам;
2. повременную оплату ученичества, расчет производится по тарифным ставкам или окладам, согласно штатному расписанию;
- стипендия выплачивается из фонда заработной платы цеха (бригады), начисленного согласно сдельным расценкам от объема выпущенной продукции либо по выполненным работам при условии, что Ученику оплачивается выполнение практического задания по сдельной системе оплаты ученичества;
- перед выплатой каждому ученику выдается расчетный лист с указанием составных частей стипендии, причитающейся ему за соответствующий период, с указанием размера и оснований произведенных удержаний, а также общей денежной суммы, подлежащей к выплате.
📌Налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО «Чебаркульская птица» формально заключало с физическими лицами ученические договоры, которые по своей природе являлись трудовыми соглашениями (договорами), целью формального документооборота являлось занижение налоговой базы при исчислении страховых взносов с сумм выплаченных в рамках ученических договоров стипендий.
🎯Основанием для указанного вывода налогового органа, поддержанного судами, явилась следующая совокупность установленных обстоятельств: - типовая форма ученических договоров, в которых отсутствовал пункт о необходимости приобретения дополнительных навыков с учетом специфики деятельности работодателя;
- ООО «Чебаркульская птица» ученические договоры с лицами, ищущими работу, заключались не только с целью приобретения профессии (специальности, квалификации), связанной со спецификой производства общества (например, птицевод, обработчик птицы, оператор птицеферм), но также с целью обучения по профессиям, требующим наличия у претендентов специального образования, полученного в образовательных учреждениях, например, бухгалтер, водитель автомобиля-экспедитор, специалист по снабжению, специалист по продаже, рекламный агент, специалист по грузоперевозкам, экономист-сметчик, менеджер по подбору персонала, менеджер по логистике, специалист по закупкам, инженер-химик, слесарьсантехник 4 разряда;
- время, которое должен отработать в обществе ученик по договору после обучения в рамках ученического договора, не установлено;
- форма обучения ни в одном из ученических договоров не указана, перечислены только возможные формы обучения: индивидуальная, бригадная, курсовая или иная.
- в учебных планах отсутствует точный режим занятий, не индивидуализировано количество часов на различные блоки обучения (общепрофессиональный, нормативно-правовой и др. блоки) в зависимости от получаемой профессии; графы учебных планов по приобретению профессиональных навыков по специальностям не заполнены;
- лица, указанные как оказывавшие услуги по профессиональному обучению либо не осуществляли взаимоотношений с ООО «Чебаркульская птица» по образовательным программам и иным видам деятельности (ЧОУ ДПО «Кадровый Центр-Труд»), либо не представили документы, сопровождающие процесс обучения за 2017 год (ЧОУ ДПО «Инновационные технологии пожарной безопасности»);
- методические пособия, учебная литература, программы обучения вновь принятым работникам не выдавались, после окончания срока ученического договора экзамены не проходили, полученные знания и навыки не проверялись, свидетельств (сертификатов, удостоверений) по профессии опрошенные свидетели не получали;
- отсутствие мест, которые возможно отнести к местам обучения: при осмотрах установлено, что кабинеты не оборудованы табличками с наименованием помещений, отсутствуют наглядные и иные учебные пособия; - из заключений по результатам собеседования не следует, что для ученика проводился какой-либо квалификационный экзамен по полученным знаниям; - совпадение срока ученического договора с продолжительностью испытательного срока по трудовому договору, установленного для общей категории работников.
📌Обществом в зависимости от профессии, на которую поступает для обучения ученик, срок ученичества не различается (494 часа - 3 месяца), однако в отношении отдельных профессий учебный план установлен на 494ч, а расписан на большее количество часов, разумных и достоверных объяснений указанному факту обществом не приведено;
- график работы учеников соответствовал графику работы сотрудников ООО «Чебаркульская птица»;
- виды выплат за учебу (стипендии) разделяются так же как предусмотрено положением об оплате труда в обществе (в ночное время, в выходные и праздничные дни, за учебу во вредных условиях, за расширенную зону обслуживания и т.д.), в то время как положения ТК РФ не предполагают, что ученик подчиняется внутренним положениям об оплате труда работников;
- выплаченная ученикам стипендия имела сдельно-повременный характер оплаты труда, зависела от квалификации, сложности работы, временных условий выполнения работы (в выходные, в ночное время, праздничные дни и др.), от количества и качества выпускаемой продукции, имела стимулирующие надбавки за расширенную зону обслуживания, за вредные условия труда и другие конкретные условия выполнения самой работы;
- вне зависимости от нахождения на обучении в связи с заключением ученического договора, заработная плата работников не изменялась, размер выплаченных сумм соответствует сдельной оплате исходя из выполненного объема работ;
- по итогам анализа показаний свидетелей установлено, что фактически система наставничества в обществе отсутствует и не практикуется;
- прохождение инструктажей по технике безопасности и пожарной безопасности, на которые указал налогоплательщик, необходимо также и при поступлении на работу сотрудника на основании трудового договора. - по итогам допросов свидетелей установлено, что для отдельных сотрудников прохождение обучения не требовалось ввиду наличия у них необходимых навыков.
📌Как следует из показаний свидетелей, при наличии наставников, фактически никакого обучения не проводилось, им не сообщали о том, что их будут обучать какой-либо профессии, работники вышли в цех по графику работы, как и все остальные сотрудники цеха, сразу приступили к выполнению своих трудовых обязанностей; объем выполняемой работы, функции после истечения срока ученического договора и заключения трудового договора не изменились; обучение оформлялось по всем специальностям, без фактического определения необходимости в данном обучении.
📌Ссылка на то обстоятельство, что табель учета рабочего времени был необходим для расчета стипендии, судами не принята в связи с тем, что общество не было лишено право использовать методы контроля, присущие учебной форме деятельности, кроме того, общество самостоятельно расценивало время, указанное в качестве учебного, как время осуществления сотрудниками трудовой деятельности.
Посткриптум:
ВС РФ Определением от 31.03.2022 года отказал в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 22.09.2020 № 429р в части взыскания (пункт 3.1. решения):
- недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в сумме 3 375 664 рубля,
-пени в сумме 19 396,53 рублей
и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере 337 567 рублей;
- недоимки по страховым взносам на обязательное медицинское страхование за 2017 год в сумме 782 553 рубля,
пени в сумме 4 956,94 рублей
и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 78 255 рублей;
- в части указания на необходимость сдачи уточненных расчетов по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и детством за периоды с 01.01.2017 в связи с завышением налогоплательщиком сумм расходов на выплату страхового обеспечения на обязательное социальное страхование над суммой исчисленных страховых взносов, в результате неправильного исчисления страховых взносов на общую сумму 444 981 рубль (пункт 3.2. решения).
🔍Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о том, что в 2017 год обществом не включены в налоговую базу при исчислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее – ОПС), обязательное медицинское страхование (далее – ОМС), обязательное социальное страхование (далее – ОСС) вознаграждения физическим лицам в рамках выполнения трудовых обязанностей, поименованного обществом стипендией, в размере 15 344 226 руб., что привело к неполной уплате страховых взносов в 2017 г. в размере 4 158 217 руб. (3 375 664 руб. – ОПС, 782 553 руб. – ОМС), а также завышению сумм расходов по ОСС на 444 981 рубль.
🔨Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о формальном оформлении наставничества у ООО «Чебаркульская птица» для создания видимости профессионального обучения вновь принятых работников с целью уменьшения базы для начисления страховых взносов.
Нюансы:
📌Представитель общества в ходе судебного заседания отметил, что к участию в деле в порядке статьи 51 АПК РФ следовало привлечь работников общества.
👆🏻Для тех, кто не знает, увы, в арбитражном производстве вызов свидетеля является решением суда, и может быть отклонен даже при наличие ходатайства одной из сторон при отсутствии возражения с другой стороны спора.
📌Обязательные требования к содержанию ученического договора закреплены в статье 199 Трудового кодекса Российской Федерации. Так, ученический договор должен содержать: наименование сторон; указание на конкретную квалификацию, приобретаемую учеником; обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором; обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной квалификацией проработать по трудовому договору с работодателем в течение срока, установленного в ученическом договоре; срок ученичества; размер оплаты в период ученичества. Ученический договор может содержать иные условия, определенные соглашением сторон.
📌В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.12.2013 № 10905/13 указано, что поскольку предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции либо выполнение работ (услуг), стипендия, выплачиваемая организацией обучающемуся лицу, в том числе работнику организации, на основании данного договора, не является объектом обложения страховыми взносами и не подлежит включению в базу для начисления страховых взносов.
📌Как следует из материалов проверки, ООО «Чебаркульская птица» заключены ученические договоры с физическими лицами (ученики), трудовые договоры не заключались. В период обучения ученики принимали участие в производственном процессе наравне с трудоустроенными сотрудниками. Срок действия ученических договоров совпадает с продолжительностью испытательного срока, установленного положениями ТК РФ для общей категории работников.
📌Положение общества об ученичестве от 28.04.2012 РДП 742.1000.04-2012 содержит следующее регулирование:
- регламентирует различные виды профессионального обучения, принятые в обществе на производстве;
- направлено на обучение ищущих работу граждан и персонала общества и возможности получения знаний и навыков (специальных, углубленных и пр.);
- обучение рабочих на производстве включает в себя следующие формы обучения: подготовка новых рабочих; переподготовка, повышение квалификации;
- подготовка новых рабочих - профессиональное обучение лиц, ранее не имевших профессии, с целью получения ими квалификации по любому из направлений производственно-хозяйственной деятельности Общества;
- для производства обучения в структурном подразделении выделяют специальные места, оснащенные необходимым оборудованием, инструментами и материалами;
- сроки обучения устанавливаются ученическим договором, исходя из программы обучения, специфики профессии, необходимого уровня квалификации, начальной образовательной и специальной подготовки, профессионального опыта, но не могут быть более 3 месяцев;
- по окончании срока обучения, после успешного выполнения квалификационной пробной работы, обучающийся сдает экзамен действующей в обществе квалификационной комиссии на присвоение ему рабочей специальности;
- результаты экзамена по обучению на производстве заносятся в протокол квалификационной комиссии о присвоении ученику профессии, разряда;
- наставнику за обучение учеников в освоении новой профессии производится оплата из фонда заработной платы цеха (бригады) в виде повышенного КТУ;
- по окончании обучения наставнику выплачивается премия в размере 300 рублей при условии успешной сдачи экзамена учеником;
- стипендия включает в себя:
1. сдельную оплату ученичества, начисленную ученикам за выполненную работу на практических занятиях или оказанные услуги по расценкам;
2. повременную оплату ученичества, расчет производится по тарифным ставкам или окладам, согласно штатному расписанию;
- стипендия выплачивается из фонда заработной платы цеха (бригады), начисленного согласно сдельным расценкам от объема выпущенной продукции либо по выполненным работам при условии, что Ученику оплачивается выполнение практического задания по сдельной системе оплаты ученичества;
- перед выплатой каждому ученику выдается расчетный лист с указанием составных частей стипендии, причитающейся ему за соответствующий период, с указанием размера и оснований произведенных удержаний, а также общей денежной суммы, подлежащей к выплате.
📌Налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО «Чебаркульская птица» формально заключало с физическими лицами ученические договоры, которые по своей природе являлись трудовыми соглашениями (договорами), целью формального документооборота являлось занижение налоговой базы при исчислении страховых взносов с сумм выплаченных в рамках ученических договоров стипендий.
🎯Основанием для указанного вывода налогового органа, поддержанного судами, явилась следующая совокупность установленных обстоятельств: - типовая форма ученических договоров, в которых отсутствовал пункт о необходимости приобретения дополнительных навыков с учетом специфики деятельности работодателя;
- ООО «Чебаркульская птица» ученические договоры с лицами, ищущими работу, заключались не только с целью приобретения профессии (специальности, квалификации), связанной со спецификой производства общества (например, птицевод, обработчик птицы, оператор птицеферм), но также с целью обучения по профессиям, требующим наличия у претендентов специального образования, полученного в образовательных учреждениях, например, бухгалтер, водитель автомобиля-экспедитор, специалист по снабжению, специалист по продаже, рекламный агент, специалист по грузоперевозкам, экономист-сметчик, менеджер по подбору персонала, менеджер по логистике, специалист по закупкам, инженер-химик, слесарьсантехник 4 разряда;
- время, которое должен отработать в обществе ученик по договору после обучения в рамках ученического договора, не установлено;
- форма обучения ни в одном из ученических договоров не указана, перечислены только возможные формы обучения: индивидуальная, бригадная, курсовая или иная.
- в учебных планах отсутствует точный режим занятий, не индивидуализировано количество часов на различные блоки обучения (общепрофессиональный, нормативно-правовой и др. блоки) в зависимости от получаемой профессии; графы учебных планов по приобретению профессиональных навыков по специальностям не заполнены;
- лица, указанные как оказывавшие услуги по профессиональному обучению либо не осуществляли взаимоотношений с ООО «Чебаркульская птица» по образовательным программам и иным видам деятельности (ЧОУ ДПО «Кадровый Центр-Труд»), либо не представили документы, сопровождающие процесс обучения за 2017 год (ЧОУ ДПО «Инновационные технологии пожарной безопасности»);
- методические пособия, учебная литература, программы обучения вновь принятым работникам не выдавались, после окончания срока ученического договора экзамены не проходили, полученные знания и навыки не проверялись, свидетельств (сертификатов, удостоверений) по профессии опрошенные свидетели не получали;
- отсутствие мест, которые возможно отнести к местам обучения: при осмотрах установлено, что кабинеты не оборудованы табличками с наименованием помещений, отсутствуют наглядные и иные учебные пособия; - из заключений по результатам собеседования не следует, что для ученика проводился какой-либо квалификационный экзамен по полученным знаниям; - совпадение срока ученического договора с продолжительностью испытательного срока по трудовому договору, установленного для общей категории работников.
📌Обществом в зависимости от профессии, на которую поступает для обучения ученик, срок ученичества не различается (494 часа - 3 месяца), однако в отношении отдельных профессий учебный план установлен на 494ч, а расписан на большее количество часов, разумных и достоверных объяснений указанному факту обществом не приведено;
- график работы учеников соответствовал графику работы сотрудников ООО «Чебаркульская птица»;
- виды выплат за учебу (стипендии) разделяются так же как предусмотрено положением об оплате труда в обществе (в ночное время, в выходные и праздничные дни, за учебу во вредных условиях, за расширенную зону обслуживания и т.д.), в то время как положения ТК РФ не предполагают, что ученик подчиняется внутренним положениям об оплате труда работников;
- выплаченная ученикам стипендия имела сдельно-повременный характер оплаты труда, зависела от квалификации, сложности работы, временных условий выполнения работы (в выходные, в ночное время, праздничные дни и др.), от количества и качества выпускаемой продукции, имела стимулирующие надбавки за расширенную зону обслуживания, за вредные условия труда и другие конкретные условия выполнения самой работы;
- вне зависимости от нахождения на обучении в связи с заключением ученического договора, заработная плата работников не изменялась, размер выплаченных сумм соответствует сдельной оплате исходя из выполненного объема работ;
- по итогам анализа показаний свидетелей установлено, что фактически система наставничества в обществе отсутствует и не практикуется;
- прохождение инструктажей по технике безопасности и пожарной безопасности, на которые указал налогоплательщик, необходимо также и при поступлении на работу сотрудника на основании трудового договора. - по итогам допросов свидетелей установлено, что для отдельных сотрудников прохождение обучения не требовалось ввиду наличия у них необходимых навыков.
📌Как следует из показаний свидетелей, при наличии наставников, фактически никакого обучения не проводилось, им не сообщали о том, что их будут обучать какой-либо профессии, работники вышли в цех по графику работы, как и все остальные сотрудники цеха, сразу приступили к выполнению своих трудовых обязанностей; объем выполняемой работы, функции после истечения срока ученического договора и заключения трудового договора не изменились; обучение оформлялось по всем специальностям, без фактического определения необходимости в данном обучении.
📌Ссылка на то обстоятельство, что табель учета рабочего времени был необходим для расчета стипендии, судами не принята в связи с тем, что общество не было лишено право использовать методы контроля, присущие учебной форме деятельности, кроме того, общество самостоятельно расценивало время, указанное в качестве учебного, как время осуществления сотрудниками трудовой деятельности.
Посткриптум:
ВС РФ Определением от 31.03.2022 года отказал в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.