Так, в частности предлагается установить, что изготовление с целью сбыта, представления в налоговые органы документов бухгалтерского или налогового учета, бухгалтерской или налоговой отчетности, содержащих заведомо ложные сведения наказывается штрафом в размере от 100 тыс. руб. до 300 тыс. руб. или в размере зарплаты осужденного за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до четырех лет, либо лишением свободы на срок до четырех лет со штрафом в размере зарплаты или иного дохода осужденного за период до шести месяцев либо без такового.
Если те же деяния совершены организованной группой или повлекли причинение особо крупного ущерба или сопряжены с извлечением дохода в особо крупном размере, то наказание более строгое – принудительные работы на срок до пяти лет либо лишение свободы на срок до семи лет со штрафом в размере зарплаты или иного дохода осужденного за период до пяти лет или иного дохода осужденного за период до пяти лет или без такового.
Другая норма предусматривает ответственность за мошенничество в налоговой сфере. К нему, в частности, относится хищение денежных средств при возмещении налога, сбора, страховых взносов, путем включения заведомо ложных сведений в налоговую декларацию (расчет) или иные представляемые документы. Такое деяние наказывается штрафом в размере до 120 тыс. руб. или в размере зарплаты или иного дохода осужденного за период до одного года, либо обязательными работами на срок до 360 часов, либо исправительными работами на срок до одного года, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет, либо арестом на срок до четырех месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет.
Комментарий
В суд направляется только порядка 15 % от выявленных преступлений (в 2018 году - 15,4 %, в 2019 году - 15,1%, в 2020 году - 14 %, за 6 месяцев 2021 года - 11,2 %).
Более половины выявленных преступлений остаются не раскрытыми, так по основаниям, предусмотренным п. 1-3 ч. 1 ст. 208 УПК РФ, в 2018 году приостановлено расследование 45,4% от выявленных преступлений, в 2019 году - 61,7 %, в 2020 году - 59,6 %, по итогам 6 месяцев 2021 года - 47,4 %.
Регистрация организации достаточно сложный процесс, требующий подготовки уставных документов, сама организация регистрируется для дальнейшего использования в иной противоправной деятельности. То есть ситуация, при которой подобное преступление совершается единолично, является скорее исключением. Однако в большинстве случаев организаторы и выгодоприобретатели совершения преступления в ходе следствия не устанавливаются. Так только каждое десятое преступление квалифицируется как совершенное группой лиц по предварительному сговору, в 2018 году таких преступлений установлено 10,8% от выявленных, в 2019 году - 10%, в 2020 году - 8,7%, за 6 месяцев 2021 года - 9,8 %.
Аналогичная ситуация складывается и применительно к статье 173.2 УК РФ «Незаконное использование документов для образования (создания, реорганизации) юридического лица».
При схожем количестве и динамике выявляемых преступлений (в 2020 году выявлено 5943 преступлений, что на 21,5 % больше чем в 2018 году), только немногим более трети от выявленных преступлений направляются в суд (в 2018 году - 47,9 %, в 2019 году - 36,6 %, в 2020 году - 33,4 %, за 6 месяцев 2021 года - 39,7 %).
При этом практически не выявляется преступлений, совершенных группой лиц по предварительному сговору (в 2018 году - 0,2 %, в 2019 году - 0,2 %, в 2020 году - 0,3 %, за 6 месяцев 2021 года - 0,2 %).
По большинству уголовных дел рассматриваемой категории к ответственности привлекается только лица, выступавшие фиктивно руководителем либо учредителем организации, как правило, это лица, ведущие асоциальный образ жизни или обладающие низкой правовой грамотностью. Они хотя и нарушили закон, но не извлекли из этого какой-либо существенной выгоды, а часто были просто введены в заблуждение. Указанная ситуация сложилась во многом из-за того, что рядовые исполнители не заинтересованы сотрудничать с органами предварительного следствия. Достоверные показания, изобличающие соучастников, для них означают лишь повышение тяжести квалификации деяния.
Подобная ситуация негативно сказывается на криминогенной обстановке в сфере экономических преступлений, рекламные объявления с предложением услуг по купле-продаже юридических лиц, открыто размещаются в СМИ и сети Интернет, что облегчает совершение различных мошеннических действий и хищений, а также легализацию имущества добытого преступным путем.
Таким образом, можно констатировать, что сложившаяся практика применения статьи 173.1 УК РФ не достигает целей уголовной профилактики и не обеспечивает полноты принятия мер уголовного преследования к лицам, совершающим преступления организованно и на регулярной основе.
С учетом изложенного, предлагается примечание к статье 173.1 УК РФ дополнить частью второй следующего содержания: «Лицо, впервые совершившее деяния, предусмотренные настоящей статьёй и статьей 173.2 настоящего Кодекса освобождается от уголовной ответственности, если оно добровольно сообщило об этом преступлении, активно способствовало его раскрытию и (или) расследованию и если в его действиях не содержится иного состава преступления.»
Одновременно необходимо отметить, что диспозиция статей 173.1 и 173.2 УК РФ распространяется только случаи незаконной регистрации юридических лиц и формально не содержат уголовного запрета на фиктивную регистрацию индивидуального предпринимателя.
Между тем индивидуальный предприниматель наделен теме же правами в сфере коммерческой деятельности, что и юридическое лицо, более того на него не распространяется ряд ограничений в части распоряжения денежными средствами при их снятии в наличной форме. В силу указанной особенности реквизиты индивидуальных предпринимателей широко используются при совершении преступлений, связанных с незаконной банковской деятельностью и уклонением от уплаты налогов. Таким образом, складывается ситуация при которой за аналогичные нарушения в сфере регистрации субъектов предпринимательской деятельности виновное лицо несет различную ответственность в зависимости от вида субъекта, незаконная регистрация которого осуществлена. При этом права лиц, без ведома которых были внесены данные о них в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей, остаются без соответствующей уголовной защиты. Подобное положение прямо противоречит принципу равенства граждан перед законом. В связи с изложенным предлагается в название и текст статей 173.1 и 173.2 УК РФ, а также в примечания к этим статьям внести изменения, устанавливающие уголовный запрет на незаконную регистрацию (прекращение регистрации) физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
В настоящее время широкое распространение приобрел вид противоправной деятельности, связанный с фальсификацией налоговой отчетности, осуществленной в интересах третьих лиц за вознаграждение. Схема преступной деятельности заключается в том, что злоумышленниками приобретаются уставные документы и ключи электронных цифровых подписей организаций, зарегистрированных на подставных лиц, от имени которых в дальнейшем в налоговые органы предоставляется недостоверная налоговая отчетность, подтверждающая налоговые вычеты недобросовестных налогоплательщиков.
За указанные услуги организаторы противоправной деятельности получают незаконное вознаграждение в виде 2-3% от суммы подтвержденных налоговых вычетов. По данным Федеральной налоговой службы в 2021 году было выявлено фальсифицированной налоговой отчетности, содержащей незаконные налоговые вычеты на сумму порядка 1 трлн рублей
Действующие нормы особенной части Уголовного кодекса Российской Федерации не позволяет применить к организаторам указанной противоправной деятельности мер уголовного воздействия, соответствующих общественной опасности их деяния.
В настоящее время в соответствии со статьями 173.1 и 173.2 УК РФ уголовно-наказуемым являются действия, связанные с внесением недостоверных сведений в ЕГРЮЛ, однако не подлежит ответственности противоправная деятельность, связанная с осуществлением юридически значимых действий от имени подставных организаций.
По своей сути подобную деятельность можно охарактеризовать как «лжепредпринимательство», то есть создание видимости осуществления законной деятельности для обеспечения налоговых льгот третьих лиц.
При этом организаторы деятельности получают доход в виде незаконного вознаграждения за указанные услуги созданию фальсифицированной налоговой отчетности.
Организационно подобные преступные группы близки к группам, осуществляющим незаконную банковскую деятельности, однако их деятельность, как правило, не подпадают под действие стати 172 УК РФ, поскольку они не предоставляют незаконных банковских услуг не проводят от имени подставных организаций банковских платежей.
Отсутствие специальной нормы уголовного права не позволяет проводить оперативно-розыскных мероприятий, направленных на выявление и пресечение деятельности по фальсификации налоговой отчетности до того момента пока фиктивными налоговыми вычетами не воспользуется реальный налогоплательщик, то есть до появления признаков преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ.
В такой ситуации достаточно сложно задокументировать связь организатором фиктивного документооборота и налогоплательщиком применившим вычет, поскольку «сбыт» противоправной услуги, как правило, осуществляется через цепочку посредников, либо с использованием сети Интернет.
Существенным обстоятельством, является тот факт, что даже в случае предъявления обвинения организаторам схемы как пособникам по ст. 199 УК РФ, они будут освобождены от уголовной ответственности в случае возмещения ущерба по конкретному уголовному делу, при этом не будет учитываться размер извлеченного ими преступного дохода от противоправной деятельности в целом.
При таких обстоятельствах можно констатировать наличие пробела уголовного законодательства. Учитывая изложенное, предлагается внести в Уголовный Кодекс Российской Федерации статью 173.3 «Фальсификация документов бухгалтерского (налогового) учета, бухгалтерской (налоговой) отчетности».
Противодействие налоговым мошенничествам является значимой проблемой не только для нашей страны, применение косвенных налогов аналогичных налогу на добавленную стоимость во всех странах порождают схожие сложности противодействия различным криминальным злоупотреблениям.
В 2012 году законодатель, в том числе принимая во внимание мировой опыт, принял меры выделению отдельных составов мошенничества в зависимости от сферы правоотношений, в результате чего были закреплены специальные виды мошенничеств, предусмотренные частями 5-7 статьи 159, статьями 159.1-159.6 Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ),1 однако налоговое мошенничество не было выделено в отдельную статью.
Между тем необходимость решения практических вопросов противодействия преступности обусловили обособление «налоговых мошенничеств» (в части возмещения НДС) в отдельную группу статистического учета.
Анализ подобных статистических форм показывает, что в 2016 году было выявлено 639 таких преступлений (3,4 % от общего числа преступлений, предусмотренных ст. 159 УК РФ), в 2017 году выявлено 652 преступления (3,4%), соответственно в 2018 году - 569 (2,7%), в 2019 году - 483 (2,3%), в 2020 году-297 (1.5%).
Даже при неполном учете по общему количеству «налоговые мошенничества» сопоставимы с мошенничествами при получении выплат (ст. 159.2 УК РФ) и занимают среди других видов «специальных» мошенничеств второе место как по распространенности так и по размеру ущерба.
В рамках сложившейся судебной практики, незаконное возмещение налога рассматривается именно как форма хищения.
При этом суды в большинстве своем единообразно квалифицируют по статье 159 УК РФ как действия, связанные с возвратом сумм налога на расчетный счет, так и зачет их в счет предстоящих налоговых платежей (погашения налоговой недоимки).
В этой связи представляется обоснованным рассматривать противоправные действия, связанные с незаконным возмещением налога, как разновидность хищения, что в полной мере соответствует термину «налоговое мошенничество».
В пользу последнего утверждения указывает и тот факт, что предлагаемая новая статья не криминализирует какой-то ранее неизвестный вид мошенничества, а лишь выделяет его из статьи 159 УК РФ, в отдельную специальную норму. Исходя и приведенной аргументации предлагается дополнить статьей 159.7 «Мошенничество в налоговой сфере». главу 21 УК РФ («Преступления против собственности»), предусматривающей ответственность также за мошенничество специализированное по признаку сферы экономической деятельности, в которой оно совершается, особому предмету посягательства и способу совершения.
Введение новой специальной уголовно-правовой нормы, не может быть обусловлено исключительно теоретическими соображениями или основываться на слепом копировании зарубежного опыта регулирования схожих правоотношений. Подобная мера должна отвечать на реальные вызовы и противоречия, обусловленные несовершенством действующего законодательства, способствовать не только более эффективному пресечению преступных деяний, но также их профилактике и нейтрализации общественно опасных последствий, наступивших в результате совершения преступления.
В рассматриваемой ситуации норма должны также соответствовать текущему вектору отечественной налоговой политики.
Одной из практических проблем, требующей изменения существующего подхода в вопросах уголовной отвесности за «налоговые мошенничества» является неурегулированность вопросов, связанных с добровольным возмещением ущерба.
Порядок освобождения от уголовной ответственности в связи с возмещением ущерба не распространяется на лиц, незаконно возместивших налоги.
В итоге предприниматель привлекается к ответственности по общеуголовной статье, не имея мотивации к возмещению причиненного ущерба.
В этом смысле имеются признаки нарушения принципов равенства перед законом и справедливости. Вместе с тем современная налоговая политика направлена на побуждение налогоплательщика к добровольному отказу от совершения противоправных действий и возмещению сумм необоснованной налоговой выгоды.
Безусловно алгоритм освобождения от уголовной ответственности лиц, уклонившихся от уплаты налогов, не может быть прямо перенесен на лиц, совершивших мошенничество в налоговой сфере.
В последнем случае хотя и исчислена сумма налогов, но как указано выше она не образует недоимки, соответственно отсутствуют штрафы и пенни.
К тому же мошенничество представляется более общественно опасным деянием по сравнению с уклонением и соответственно уровень санкций должен быть выше.
Наиболее взвешенным в этом случае является применение к статье 159.7 УК РФ подхода, аналогичного статье 199.2 УК РФ, предусматривающего возмещение трёхкратного размера ущерба.
АНО ИКАР осуществляет комплексное сопровождение проверок налоговых органов в строгом соответствии с законодательством Российской Федерации
Комментраий В. Иваницкий
Текст законопроекта