ФНС: "хочется все назвать рекламой, да консультационные услуги мешают!"

Налоговым органом  (МИ  ФНС ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ № 2) проведена выездная налоговая проверка Заявителя (ООО "ДЫМОВСКОЕ КОЛБАСНОЕ ПРОИЗВОДСТВО") по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По итогам выездной налоговой проверки составлен акт № 21-16/2 от 29.07.2019г., и с учетом предоставленных возражений и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение № 19-16/475 от 31.01.2020г.

Из материалов дела усматривается, что между Заявителем и ООО «НМТ» заключен договор оказания услуг № 20/10 от 23.04.2010 по организации и проведению консультаций покупателей в торговых точках.

Расходы на приобретение этих услуг Заявитель отразил в регистре налогового учета «расходы на продажу» и включил в  состав косвенных расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль.

Проанализировав предоставленные в рамках проверки документы, Инспекция пришла к выводу, что в 2015 году ООО «НМТ» оказало Заявителю услуги по организации и проведению консультаций покупателей в торговых точках о качественных характеристиках продукции Заявителя с целью стимулирования спроса и увеличения объемов его продаж.

Указанные расходы, по мнению Инспекции, являются нормируемыми рекламными расходами, так как информация адресовалась неопределенному кругу лиц (стр. 57 Решения Инспекции) и была предназначена для стимулирования спроса и увеличения объемов продаж продукции Заявителя.

Согласно п. 1.2 договора от 23.04.2010 № 20/10 (далее - «Договор») ООО «НМТ» было обязано оказывать в адрес Заявителя
• рекламные услуги;
• маркетинговые услуги;
• консультационные; иные услуги, которые могут быть запрошены Заявителем.

В 2015 году на основании заданий Заявителя ООО «НМТ» оказывало услуги по организации и проведению консультации покупателей в торговых точках о качественных характеристиках продукции Заявителя, что подтверждается Актами об оказанных услуг. Из содержания актов следует, что ООО «НМТ» оказывало Заявителю «услуги по организации и проведению консультаций покупателей в торговых точках».

Из Решения Инспекции следует, что Налоговый орган интерпретировал суть таких консультаций, называя их «промо-акциями».

Как пояснено Заявителем, сотрудники Заявителя рассчитывали необходимое количество визитов консультантов (сотрудников ООО «НМТ») в торговые точки и адресную программу (подтверждается протоколом допроса Хохлова B.C., (сотрудник Общества, был руководителем отдела розничных продаж) . Под адресной программой подразумевается список адресов магазинов, в которые должны явиться консультанты. Адресная программа направлялась в ООО «НМТ». Первушина ОН. (сотрудник ООО «НМТ», занимавшаяся развитием направления работы с федеральными торговыми сетями) в рамках допроса подтвердила, что клиенты заказывали у ООО «НМТ» услуги по консультации покупателей согласно утверждённой адресной программе.

Способ предоставления консультаций был направлен на информирование узкого круга лиц, а именно, потенциальных покупателей мясных изделий, которые к тому же еще и обратились к консультанту.

Консультации были сопутствующими услугами, осуществляемыми в ходе обычной деятельности торговых точек продаж.

• Представленные клиентам консультации также нельзя признать «неперсонифицированными». Консультации представляли собой передачу индивидуализированной информации в ответ на конкретный запрос конкретного потребителя, в то время как при распространении рекламы объект рекламирования преподносится таким образом, чтобы он мог универсально восприниматься любыми получателями рекламы.
• Индивидуализация информации в большой степени зависела от конкретной потребности покупателя и его соответствующего запроса. Содержание не могло быть типовым, что исключает возможность продвижения конкретного продукта в масштабах неопределенного круга лиц. Индивидуализированный подбор информации для конкретного покупателя лишает такую информацию характерного для рекламы свойства универсальности.
• В рамках предоставляемой информации отсутствовали побуждения неопределенного круга покупателей приобрести конкретно товар Заявителя. Кроме того, консультанты не имели на себе каких-либо опознавательных знаков, связанных с брендом «ДЫМОВ».

Соответственно, приобретая консультационные услуги у ООО «НМТ», Заявитель ставил перед собой цель донести до потенциального покупателя, который уже подошел к витрине с мясной продукцией Заявителя, информацию о качественных свойствах товара Заявителя, интересующего этого покупателя. Если же покупатель не проявлял интерес к продукции, то консультация (информация) такому покупателю не представлялась.

Требования НК РФ: 
На основании п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли относятся:
• расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
• расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
• расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на рекламу, не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Таким образом, в отношении расходов на рекламу в п. 4 ст. 264 НК РФ установлен особый порядок их признания в целях налогообложения, предполагающий, что в размере фактически понесенных затрат учитываются расходы на виды рекламы, указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, в то время-как расходы на иные виды рекламы нормируются (признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем одного процента от выручки).

Вместе с тем глава 25 НК РФ не содержит положений, которые бы позволили сделать вывод, что нормативное регулирование и воля законодателя направлены на ограничение возможности признания в полном объеме для целей налогообложения расходов на услуги по организации и проведению консультаций покупателей в торговых точках о качественных характеристиках продукции.

Законодательство о налогах и сборах не содержит понятия «рекламы» и «рекламных услуг». На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины  гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Отличительными признаками рекламы согласно действующему законодательству являются:

1) адресованость информации неопределенному кругу лиц;
2) направленность на привлечение внимания к объекту рекламирования;
3) направленность на формирование или поддержание интереса к объекту рекламирования;
4) направленность на продвижение объекта рекламирования на рынке.

Анализ понятия «реклама» в Законе о рекламе показывает, что для признания услуги «рекламной» (или признания тех или иных действий рекламой) требуется доказать одновременное наличие всех вышеперечисленных признаков, а отсутствие хотя бы одного из этих признаков свидетельствует о том, что такие услуги невозможно признать рекламными.

Основание для Решения суда: 
Суд, разрешая возникший спор в пользу Заявителя (ООО "ДЫМОВСКОЕ КОЛБАСНОЕ ПРОИЗВОДСТВО")  , исходил из следующего:

• Анализ понятия «реклама» в Законе о рекламе показывает, что для признания услуги «рекламной» (или признания тех или иных действий рекламой) требуется доказать одновременное наличие следующих квалифицирующих признаков: адресованность информации неопределенному кругу лиц;
• направленность на привлечение внимания к объекту рекламирования;
• направленность на формирование или поддержание интереса к объекту рекламирования;
• направленность на продвижение объекта рекламирования на рынке.

Отсутствие хотя бы одного из этих признаков свидетельствует о том, что такие услуги невозможно признать рекламными.

• В рассматриваемом деле совокупность указанных признаков не имела место, поскольку: консультанты Заявителя располагались в точках продажи аналогичного с продукцией Заявителя  товара, не имели какой-либо особой формы, на которой можно было распознать логотипы и иные торговые марки Заявителя и осуществляли деятельность по выкладке товара / контролю за правилами выкладки товара, т.е. не совершали действия по привлечению внимания к продукцииЗаявителя / самому Заявителю;
• при поступлении запроса от потенциального покупателя о получении информации о какой-либо продукции или проявлении интереса потенциального покупателя к покупке какой-либо продукции консультанты информировали такого покупателя о потребительских свойствах интересующего его товара в зависимости от его конкретной потребности, и, соответственно, содержание такой консультации не могло быть типовым, т.е. распространение консультантами информации о продукции Заявителя неопределенному кругу лиц не осуществлялось; информация предоставлялась на индивидуальной основе конкретному покупателю по конкретному запросу, в то время как при распространении рекламы объект рекламирования преподносится таким образом, чтобы он мог универсально восприниматься любыми получателями рекламы;
• предоставление информации о потребительских свойствах товара, его назначении, составе, условиях хранения, дате и месте изготовления и упаковки, иной информации, содержащей основные характеристики товара и его назначение, в соответствии с п. 2 ст. 10 Закона от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей», п. 3 ст. 18 Федерального закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» является обязанностью продавца в целях обеспечения возможности правильного выбора товара потребителями, т.е. отождествление консультаций с рекламой товара не соответствует целям и сущности рекламной деятельности.
• Факт нахождения консультантов в торговых точках подтверждается фотографиями, представленными Заявителем , и Инспекцией не опровергнут. Примененный Инспекцией подход явно выходит за рамки сложившейся доктрины «приоритета существа над формой», в соответствии с которой при анализе характера и экономической сущности сделки следует выявить действительный экономический смысл хозяйственной операции. В рассматриваемой ситуации действительный смысл операций Заявителя  заключался в донесении до покупателей, подошедших к консультантам , информации о потребительских свойствах товара, что в соответствии с п.п. 4.3, 4.5, 4.8 ГОСТ Р 51304- 2009 относится к услугам розничной торговли.
• Представленные Заявителем  в материалы дела изменения в первоначально данные свидетельские показания в ходе допроса Инспекцией работников Заявителя и Исполнителей , заверенные нотариально, а также в рамках нотариального допроса являются относимыми и допустимыми доказательствами.

Позиция Заявителя  подтверждается сложившейся судебной практикой. В Постановлении ФАС Московского округа от 18.02.2013 по делу № А40- 83540/12-116-180 суд, рассмотрев спор по отнесению услуг по выкладке товаров к рекламным, разъяснил следующее. «... несмотря на то, что выкладка способствует реализации товара конкретного производителя, суд ... обоснованно указал на невозможность квалификации комплекса таких мер как рекламной деятельности.

Принимая во внимание положения п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет затраты, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов.

Таким образом, Заявителем  не было допущено нарушения в виде неправомерного отнесения суммы затрат на рекламу, превышающей 1% выручки от заявленной суммы реализации, а решение суда первой инстанции в этой части является законным и обоснованным». Вышеуказанная логика судов, по мнению Заявителя, применима и к консультациям покупателей, поскольку консультирование покупателей не может рассматриваться как услуга по рекламе товара.

В Отзыве Инспекция приводит судебную практику, в частности Постановление ФАС Московского округа от 19.07.2013 по делу № А40-53178/12-107-291 (ООО «Уайтхол-Центр»), для подтверждения своей позиции о рекламном характере спорных услуг.

Однако подробный анализ данного дела показывает, что в нем рассматриваются кардинально отличные обстоятельства, в связи с чем выводы судов, содержащиеся в данном деле, не применимы к рассматриваемому спору. В частности, в деле ООО «Уайтхол-Центр» рассматривается договор смешанного типа, включающий в себя элементы договора поставки и договора  возмездного оказания услуг. В приложении к договору было предусмотрено «проведение рекламных акций за плату при открытии торгового центра», включающих в себя в числе прочего информирование клиентов торгового центра о потребительских свойствах и качествах товаров поставщика с использованием внутреннего радио торгового центра.

Решение суда: 
Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение МИ ФНС ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ № 2 от 31.01.2020г. № 19-16/475 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ДЫМОВСКОЕ КОЛБАСНОЕ ПРОИЗВОДСТВО".