По п. 2.15 Решения от 11.03.2016 № 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. По мнению налогового органа, ПАО «Мосэнерго» в нарушение статьи 374, пункта 11 статьи 381, пункта 3 статьи 380 НК РФ неправомерно применена в 2011- 2012 годах льгота по налогу на имущество организаций, а также в 2013 году пониженная налоговая ставка в размере 0,4% в отношении ряда объектов основных средств (зданий главных корпусов ТЭЦ и ГРЭС, главных корпусов паротурбинной части, зданий главного корпуса газотурбинных установок ГТ, зданий пиковых водогрейных котельных, пиковых водогрейных котлов, теплофикационных установок), которые не относятся к линиям энергопередачи и магистральным трубопроводам либо сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, что привело к неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций за 2011-2013 годы в общей сумме 1 944 616 512 рублей.
Заявитель, после проведения судебных экспертиз по данному делу, уменьшил заявленное требование по данному эпизоду (оспаривает решение в части 1 721 003 402руб., соответствующих сумм пеней и штрафа), оспаривает решение Инспекции в указанной части в части, считает позицию налогового органа необоснованной по следующим основаниям. Общество указывает, что выводы Инспекции основаны на результатах экспертизы, проведенной в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Согласно данным результатам спорные объекты не подпадают под действие налоговой льготы и пониженной ставки по налогу на имущество организаций, поскольку здания не относятся к сетевым сооружениям, а представляют собой электрические станции и являются генерирующими объектами. ПАО «Мосэнерго» считает указанные выводы экспертов необоснованными в связи со следующим.
Для целей применения льготы и пониженной ставки по налогу на имущество организаций Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504 утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (далее – Перечень имущества).
На балансе Заявителя находятся здания ТЭЦ (теплоэлектроцентралей). ТЭЦ представляют собой особый вид электростанций, включенных в систему централизованного теплоснабжения. Все части системы централизованного теплоснабжения (источники тепловой энергии, тепловые сети, теплопотребляющие установки, др.) неразрывно взаимосвязаны в силу технологических особенностей процесса выработки и передачи тепловой энергии.
Эта технологическая особенность системы централизованного теплоснабжения с участием ТЭЦ подтверждена экспертами на стр. 15-16 заключения. Вырабатываемая электроэнергия является побочным продуктом деятельности ТЭЦ. Поскольку ТЭЦ представляет собой единый комплекс, включающий как неотъемлемую часть тепловые сети, то согласно ОКОФ здания ТЭЦ, классифицированные по виду 11 4521111, входят в подкласс 11 4521012 «Здания электрических и тепловых сетей». «Здания электрических и тепловых сетей» с кодом ОКОФ 11 4521012 включены в перечень имущества, утвержденный Постановлением № 504.
Дополнительно Заявитель указывает, что в заключении экспертами сделаны выводы по вопросам, которые перед ними не ставились, а именно: о том, какое имущество включено или не включено в Перечень имущества (в заключении указано, что в Перечень имущества не включено имущество, относящееся к электростанциям), и к какому коду ОКОФ должны относиться спорные объекты основных средств, что свидетельствует о получении доказательств с нарушением норм НК РФ. Кроме того, по мнению Заявителя, эксперты не понимают структуру Классификатора ОКОФ, так как в заключении указано, что подкласс «Здания электроэнергетики» (код 11 4521010) содержит два объекта: «Здания электростанций» (код 11 4521011) и «Здания электрических и тепловых сетей» (код 11 4521012), в то время как согласно иерархическому порядку ОКОФ все данные подклассы равнозначны.
Также в обоснование своей позиции Заявитель ссылается на письмо Минфина России от 13.07.2006 № 03-06-01-04/143, в котором указано, что льгота по налогу на имущество организаций применяется в отношении всего имущества, поименованного в соответствующем разделе Перечня имущества, согласно кодам ОКОФ с учетом их иерархической структуры, а также в графе «Примечание», вне зависимости от кодов ОКОФ.
Следовательно, Общество правомерно применило льготу и пониженную ставку по налогу на имущество организаций в отношении задний ТЭЦ, входящих в подкласс 11( 4521012), прямо указанный в Перечне имущества.
Кроме того, по мнению Заявителя, при проведении экспертизы были допущены грубые процессуальные нарушения, следовательно, данная экспертиза не является надлежащим доказательством. По мнению налогоплательщика, следует руководствоваться результатами судебной технической экспертизы, проведенной ФГБУ ВО «Российская Академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации», а также результатами комиссионной судебной технической экспертизы, проведенной ФБУ РФЦСЭ при Министерстве юстиции Российской Федерации и ФГБОУ «Ивановский государственный энергетический университет имени В.И. Ленина» (Заключение от 05.04.2019 № 4326/19-3).
Суд полагает, что по данному эпизоду правомерной является позиция налогового органа по следующим основаниям.
Перечень имущества, относящегося к вышеуказанным объектам, утвержден Постановлением Правительства России от 30.09.2004 № 504. В данном Перечне имущества перечислены наименования имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, соответствующие этим объектам коды ОКОФ, а также наименования сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.
В связи с тем, что коды объектов основных средств по Классификатору ОКОФ являются более детализированными, чем указанные в Перечне имущества, льготированию (обложению по пониженной ставке) подлежит не только имущество, код которого по ОКОФ непосредственно назван в Перечне имущества, но и имущество, являющееся составной неотъемлемой частью указанного объекта, которое может иметь свой код ОКОФ, независимый от кода ОКОФ основного объекта (сооружения). Такое имущество, являющееся составной частью сложного технологического объекта, поименовано в Перечне имущества по соответствующему коду ОКОФ в графе «Примечание», состав имущественных объектов по которой является закрытым.
Таким образом, основанием для получения права на применение в 2011-2012 годах льготы, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, в 2013 году 14 пониженной ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 380 НК РФ, по налогу на имущество организаций является наличие у налогоплательщика в качестве основного средства имущества, установленного Перечнем имущества, а также сооружений, являющихся его неотъемлемой технологической частью.
Основанием для доначисления налога на имущество организаций послужил вывод Инспекции о том, что все спорные объекты основных средств филиалов ПАО «Мосэнерго» являются оборудованием, обеспечивающим выработку электрической и тепловой энергии и входят в состав технологических комплексов по производству электрической и тепловой энергии в филиалах ПАО «Мосэнерго», которые к линиям энергопередачи не относятся и неотъемлемой технологической частью данных объектов не являются.
В соответствии с Основными направлениями реформирования электроэнергетики Российской Федерации, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 11.07.2001 № 526 «О реформировании электроэнергетики Российской Федерации» предусмотрено обособление различных видов деятельности в энергетической сфере: генерации (производства энергии), оказания услуг по передаче энергии, сбыта энергии, оперативно-диспетчерского управления, а также определено понятие «производство энергии (генерация) и «передача электрической энергии (мощности)».
Таким образом, ПАО «Мосэнерго» в силу закона и учредительных документов является субъектом электроэнергетики, осуществляющим производство электрической энергии и мощности с использованием, в том числе спорных объектов основных средств, и не является субъектом электроэнергетики (сетевой организацией), осуществляющим оказание услуг по передаче электрической энергии.
Учитывая вышеизложенное, имущество, отнесенное налогоплательщиком к «льготируемому» не относится к линиям энергопередачи и сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, то есть, не относится к сетям электрическим и сетям тепловым магистральным.
Данное имущество является оборудованием, обеспечивающим выработку электрической и тепловой энергии и входит в состав технологических комплексов по производству электрической и тепловой энергии в 15 филиалах ПАО «Мосэнерго» и, следовательно, не относится к имуществу, указанному в Перечне имущества, утвержденному постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 года № 504 «О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов» (далее – Перечень № 504), в отношении которого применяются льготы по налогу на имущество организаций.
Для применения Обществом льготы по налогу на имущество необходимо одновременное выполнение трех условий: Основные средства должны учитываться на балансе организации; Основные средства должны быть включены в Перечень № 504; Основные средства должны участвовать в транспортировке электроэнергии (либо теплоэнергии). Исходя из вышеизложенного и на основании представленных Обществом документов установлено, что спорные объекты не участвуют при транспортировке электроэнергии или теплоэнергии (нет функции транспортировки), а участвуют в выработке электроэнергии и теплоэнергии и находятся непосредственно на территории объектов генерации.
Все спорные объекты основных средств Заявителя, вопреки позиции ПАО «Мосэнерго», входят в состав энергетических производственно – технологических комплексов.
Вместе с тем, учитывая, что для решения вопроса об отнесении спорных объектов основных средств ПАО «Мосэнерго» к магистральным трубопроводам и линиям энергопередачи либо сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, требуются специальные познания, в соответствии с положениями статьи 95 НК РФ Постановлением от 17.02.2016 № 12.16-1 была назначена техническая экспертиза, проведение которой поручено экспертам Центра независимых экспертиз Российского экологического фонда «ТЕХЭКО» (далее – «ТЕХЭКО») Согласно полученному заключению экспертов от 29.02.2016 № 7593/Ц экспертами сделан вывод о том, что спорные объекты основных средств к магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи либо сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, в соответствии с Перечнем имущества не относятся.
Указанную позицию налогового органа по вопросу применения налоговой льготы и пониженной налоговой ставки при исчислении налога на имущество суд признает правильной, имеющей многочисленное подтверждение в судебной практике, в том числе, с участием АО «Татэнерго» , ОАО «ВО «Технопромэкспорт» , ПАО «ТГК-1» ,АО «Сибэко» ПАО «Русгидро» , ПАО «Т-Плюс» ,АО «ДГК».
С учетом вышеизложенного суд пришел к выводу о необоснованности заявленных ПАО «Мосэнерго» требований о признании недействительным решения от 11.03.2016 № 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 721 003 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.
Постановлением апелляционной инстанции решение суда первой инстанции было отменено на основании:
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.
В силу пункта 11 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2011-2012 гг.) освобождаются от обложения налогом на имущество организаций - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Пунктом 3 статьи 380 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2013 г.) установлено, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных А40-214170/16 трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 году 0,4 процента.
В целях реализации приведенных положений Кодекса Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504 был утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в котором приведены коды ОКОФ, наименования таких объектов, примечания.
Из приведенных нормативных положений следует, что право на применение налоговой льготы в данном случае связывается, прежде всего, с отнесением подлежащих налогообложению объектов к имуществу, указанному в Перечне № 504, а не с характером деятельности налогоплательщика, поскольку налогоплательщик может осуществлять различные виды деятельности – одни с использованием соответствующих объектов, другие – без их использования, кроме того, одни и те же объекты могут быть использованы для осуществления различных видов деятельности, что само по себе не может влиять на наличие у налогоплательщика права на применение налоговой льготы по налогу на имущество.
Данный подход соответствует позиции Минфина России, изложенной в письмах от 22.11.2007 № 03-05-05-01/49, от 30.11.2010 № 03-05-05-01/55, от 22.08.2011 № 03-05- 05-01/64, от 26.10.2015 № 03-05-04-01/61356 и соответствует сложившейся по данной категории споров судебной практике (напр., постановления Арбитражного суда Московского округа от 16.08.2018 по делу № А40-163371/2015, от 08.06.2018 по делу № А40-9027/2017 и др.).
Отказывая в признании недействительным решения инспекции в указанной части суд первой инстанции также согласился с выводом налогового органа о том, что спорные объекты – здания главных корпусов ТЭЦ не относятся к имуществу, указанному в Перечне № 504 (линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой частью).
Заявитель, возражая против указанных выводов налогового органа, ссылался на необходимость учета особенностей такого типа электростанций как теплоэлектроцентраль (ТЭЦ), основной задачей которой в отличие от конденсационных электростанций (КЭС) является обеспечение процесса теплоснабжения, а не выработка электроэнергии.
Как указывал заявитель, соответствующие особенности предопределяют наличие неразрывной связи спорных объектов – главных корпусов ТЭЦ с линиями энергопередачи (тепловыми сетями), и, как следствие, отнесение данных объектов к подклассу ОКОФ 11 4521012 «Здания электрических и тепловых сетей», указанному в Перечне № 504, а не 11 4521011 «Здания электростанций», на что ссылался налоговый орган.
Согласно доводам заявителя само по себе расположение в спорных корпусах, в том числе генерирующего оборудования в соответствии с классификатором не имеет определяющего значения для отнесения спорных объектов к тому иному подклассу ОКОФ, поскольку оба подкласса и 11 4521012 «Здания электрических и тепловых сетей» 7 А40-214170/16 и 11 4521011 «Здания электростанций» включают в себя электростанции .
Из содержания классификатора следует, что при отнесении объектов к тому или иному подклассу необходимо исследовать их функциональные характеристики, в том числе на предмет наличия неразрывной технологической связи между ними и линиями энергопередачи
Таким образом, проведенной по делу комиссионной экспертизой было установлено, что спорные объекты относятся к имуществу указанному в Перечне № 504, ввиду наличия неразрывной технической связи данных объектов с линиями энергопередачи (тепловыми сетями).
Кассация назначена на 05/11/2020 года.
Сотрудники АНО ИКАР имеют более чем 20-летний опыт внутреннего аудита налоговой и финансовой отчетности. Ваша компания может заказать у нас консультацию по вопросам проведения внутреннего аудита процессов и процедур, связанных с бухгалтерским и налоговым учетом.
Заказать консультацию Вы можете, нажав сюда.
Текст Постановления апелляционной инстанции